Dans les manchettes | Espace | Juste quand vous pensiez que c’était fini : Règlement et Paiement pour annulation de contrat – Quelques conséquences fiscales

Par : Martin Gilbert, LL.B., associé, Richter

Avec la contribution de Stéphanie Lincourt, CPA auditrice, CA, associée, Richter; Gavin Reiff, P.Eng, MBA, vice-président, Richter et Jenna Schwartz, LL. B., B.C.L., vice-présidente, Richter

Article paru initialement dans le magazine Espace Montréal, volume 31, #1, 2022.

Par définition, un contrat de location transfère le contrôle d’un espace spécifique d’un propriétaire à un locataire pour une période déterminée, ce qui entraîne également des responsabilités et des coûts pour les locataires commerciaux et les propriétaires. Par exemple, l’obligation pour un locataire commercial de payer un loyer sur une longue période peut devenir problématique lorsque l’on considère le passage à des environnements de travail à distance et l’augmentation du commerce électronique B2C. De même, en cédant son espace à un locataire, un propriétaire pourrait ne pas être en mesure de poursuivre des programmes de valorisation tels qu’un réaménagement ou une nouvelle location, car le bail du locataire pourrait contenir des clauses préventives ou requérant l’approbation du locataire.

Par conséquent, la résiliation d’un bail peut être bénéfique soit pour le locataire (qui serait libéré de l’obligation d’effectuer des paiements contractuels), soit pour le propriétaire (qui reprendrait le contrôle des locaux), soit pour les deux. Si l’une ou l’autre des parties a un fort intérêt à résilier le bail, une négociation aura lieu avec, pour résultat typique, le versement d’un paiement pour la résiliation du bail (le « Paiement pour Résiliation »). Dans le cas d’un locataire qui effectue un Paiement pour Résiliation de contrat en faveur d’un propriétaire, le montant est généralement basé sur une partie des loyers restants avec escompte. Dans le cas d’un propriétaire qui effectue un Paiement pour Résiliation en faveur d’un locataire, le montant représente généralement une partie de la valeur attribuée aux locaux par rapport au projet de valorisation du propriétaire.

Au vu de l’augmentation des Paiements pour Résiliation des locataires aux propriétaires et vice-versa, dans l’environnement commercial d’aujourd’hui, cet article souligne les conséquences de la TPS/TVH et de la TVQ (« Taxes de Vente ») associées à ces types d’arrangements. Comme vous le verrez (et comme c’est souvent le cas en matière de fiscalité), comprendre ces conséquences avant d’accepter les conditions de la résiliation rendra la procédure plus facile (et, espérons-le, moins coûteuse). Nous décrirons d’abord une règle spécifique en matière de Taxes de Vente, puis nous expliquerons comment cette règle peut s’appliquer aux Paiements de Résiliation, tant pour le propriétaire que pour le locataire. Par souci de commodité pour le lecteur, nous avons également inclus le traitement applicable en ce qui a trait à l’impôt sur le revenu et à la présentation des états financiers, ainsi que d’autres commentaires relatifs aux Taxes de Vente.

Règle relative à la taxe de vente applicable aux Paiements de Résiliation de contrat

Dans le cas où un locataire effectue un Paiement de Résiliation de contrat à son propriétaire, il existe une règle spécifique concernant les Taxes de Vente susceptible d’entraîner un coût supplémentaire pour le propriétaire. En résumé, en vertu de cette règle, lorsqu’un locataire accepte de payer à son propriétaire un montant pour résilier ou renégocier un bail commercial existant, il est possible que ce montant soit réputé inclure les Taxes de Vente (la « Présomption »).

Les conditions d’application de cette règle sont les suivantes :

• Il existe une entente (dans ce cas, un bail commercial);
• Le contrat concerne une « fourniture taxable » (ce qui est le cas de la plupart des contrats de location commerciale);
• En vertu de l’entente, le fournisseur est un « inscrit » (ce qui devrait également être le cas pour les baux commerciaux);
• L’entente est inexécutée, modifiée ou résiliée;
• Un montant est versé au propriétaire ou fait l’objet d’une renonciation en sa faveur en raison de l’inexécution, de la modification ou de la résiliation;
• Le montant ne constitue pas la contrepartie de la fourniture. Par exemple, l’application d’un dépôt de garantie effectué par locataire au dernier mois de loyer pourrait être considérée comme la contrepartie de la fourniture d’un bien et serait assujetti aux Taxes de Vente selon les règles habituelles plutôt que selon la Présomption.

Si le Paiement de Résiliation de contrat a été versé par le propriétaire au locataire, la Présomption ne s’applique pas.

Paiement de Résiliation de contrat versé par le locataire : Impact sur les propriétaires

Taxes de Vente

Un montant reçu par le propriétaire à titre de Paiement de Résiliation de contrat est réputé inclure les Taxes de Vente en raison de la Présomption. Nous tenons à souligner cette nuance : le montant est réputé inclure les Taxes de Vente plutôt que d’être assujetti aux Taxes de Vente (comme c’est presque toujours le cas).

En vertu de cette Présomption, le propriétaire est réputé avoir perçu les Taxes de Vente (dont le montant est calculé en utilisant une formule mathématique) sur ce paiement et il est tenu de déclarer et de verser le montant de la taxe réputée. Par conséquent, le propriétaire assumerait l’entière responsabilité de déclarer et de remettre à l’administration fiscale ces Taxes de Vente réputées perçues. Cela signifie que, contrairement à d’autres situations où les taxes de vente n’ont pas été correctement perçues, il n’y a pas de moyen pour le propriétaire de recharger ces taxes au locataire si les parties n’avaient pas connaissance de cette Présomption. Il en résulterait donc un coût supplémentaire pour le propriétaire (ce coût étant égal aux taxes de vente réputées avoir été perçues et pourrait représenter jusqu’à 15 % du Paiement de Résiliation de contrat selon la province dans laquelle se situe l’immeuble). De plus, ces situations comportent un risque élevé de vérification de la part de l’administration fiscale, ce qui signifie que le propriétaire, s’il n’avait pas déclaré les Taxes de Vente réputées perçues, pourrait également être tenu de payer des pénalités et des intérêts importants en plus du montant de la taxe.

Impôt sur le revenu et présentation aux états financiers

L’impôt sur le revenu et les états financiers se reflètent l’un et l’autre. Un Paiement de Résiliation de bail sera immédiatement comptabilisé à titre de revenu par le propriétaire. De plus, il est important de s’assurer que les améliorations locatives, les incitatifs versés aux locataires et les commissions de location capitalisées à l’égard du locataire qui quitte ses espaces sont soustraits du revenu de l’année où la résiliation de son bail a lieu.

Paiement de Résiliation de contrat versé par le locataire : Impact sur les locataires

Taxes de Vente

Tel que mentionné précédemment, lorsque les conditions de la règle de Présomption sont remplies, un Paiement de Résiliation de contrat effectué par un locataire à un propriétaire est réputé inclure les Taxes de Vente.

Nous avons noté que dans ces circonstances, le propriétaire est réputé avoir perçu les Taxes de Vente sur ce montant, mais il convient de mentionner qu’en vertu de cette règle, le locataire est également réputé avoir payé ces Taxes de Vente (déterminées selon la même formule). En raison de cette Présomption, les locataires qui ont effectué un Paiement de Résiliation de contrat dans le cadre de leurs activités commerciales (selon le sens donné à cette expression dans la législation sur les Taxes de Vente) peuvent réclamer un crédit de taxe sur les intrants (« CTI ») ainsi qu’un remboursement de la taxe sur les intrants (« RTI ») équivalant à la taxe de vente réputée avoir été payée et perçue. En d’autres termes, la mauvaise surprise décrite plus haut pour le propriétaire se transforme en une aubaine pour le locataire.

Par conséquent, en tant que locataire, chaque fois que vous effectuez un Paiement de Résiliation de contrat, il est impératif de vous assurer de réclamer les CTI et les RTI auxquels vous avez droit.

Impôt sur le revenu et présentation aux états financiers

Encore une fois, l’impôt sur le revenu et les états financiers se reflètent l’un et l’autre. Un Paiement de Résiliation de contrat est une dépense dans la période au cours de laquelle le bail a été résilié. Toute amélioration locative capitalisée dans les livres du locataire doit également être soustraite dans l’année de la résiliation.

Paiement de Résiliation de contrat effectué par le propriétaire : Impact sur les propriétaires

Taxes de Vente

Tel que mentionné, les Paiements de Résiliation de contrat effectués par le propriétaire ne sont pas visés par la Présomption. Par conséquent, la règle générale s’applique, et ces transactions devraient être considérées comme des fournitures taxables, ce qui signifie que ces Paiements de Résiliation seraient assujettis aux Taxes de Vente applicables.

Le propriétaire qui effectue ce paiement devrait pouvoir réclamer un CTI et un RTI afin de récupérer les Taxes de Vente payées au locataire, à la condition que des documents justificatifs appropriés soient disponibles.

Impôt sur le revenu

Un montant versé par un propriétaire à un locataire à titre de Paiement de Résiliation de contrat n’est généralement pas immédiatement déductible. Le montant reçu doit plutôt être amorti sur le nombre de jours restant dans la durée du bail (incluant toutes les périodes de renouvellement comprises), jusqu’à concurrence de 40 ans. Si le bien est aliéné au cours de cette période, une déduction du montant restant (ou de la moitié du montant restant, dans le cas d’une immobilisation) est permise.

Présentation aux états financiers

Le Paiement de Résiliation de contrat est une dépense dans la période au cours de laquelle le bail a été résilié. De plus, il est important de s’assurer que les améliorations locatives, les incitatifs aux locataires et les commissions de location capitalisées à l’égard du locataire qui quitte sont soustraits du revenu de l’année où la résiliation a lieu.

Paiement de Résiliation effectué par le propriétaire : Impact sur les locataires 

Taxes de Vente

À nouveau, ces paiements ne sont pas visés par la Présomption, de sorte que la règle générale s’applique. Ces transactions doivent donc être considérées comme des fournitures taxables, ce qui signifie que ces Paiements de Résiliation sont assujettis aux Taxes de Vente applicables.

Par conséquent, le locataire qui reçoit le paiement devrait percevoir, déclarer et remettre lesdites taxes de vente aux autorités fiscales.

Impôt sur le revenu

Un montant reçu d’un propriétaire par un locataire à titre de Paiement de Résiliation de contrat est généralement considéré comme capital plutôt que comme revenu. Plus précisément, le montant représenterait le produit de disposition relativement à l’obligation découlant du bail. Les règles habituelles relatives à la disposition des immobilisations et aux biens amortissables (si le bien a servi à gagner ou à produire un revenu, et qu’il avait un coût en capital) s’appliqueraient.

Présentation aux états financiers

Du point de vue du locataire, le traitement du Paiement de Résiliation du bail sera comptabilisé dans le revenu de l’année où il est payé ou reçu puisqu’il n’y a pas d’avantages futurs pour le locataire. Il est également important de radier toutes les améliorations locatives capitalisées dans le temps.

Leçons à retenir

Cet article vise à s’assurer que les locataires et les propriétaires ajoutent un niveau de sophistication à leurs négociations relatives aux Paiements de Résiliation de contrat. Comme en témoigne la discussion qui précède et en particulier dans le cas des Paiements de Résiliation de contrat versés par les locataires aux propriétaires, le traitement fiscal pourrait s’avérer plus avantageux pour les locataires. Si les parties en sont informées, cela pourrait faire partie des négociations avec pour résultat que le montant du Paiement de Résiliation de contrat puisse être ajusté pour refléter la charge du propriétaire. En outre, les parties seraient bien avisées d’insérer des dispositions spécifiques dans l’entente afin d’éviter toute ambiguïté et d’assurer la conformité de manière opportune. Une autre situation où les Taxes de Vente sont bien plus qu’une simple question où on paie un montant qui est récupérable!